El concepto de servicio ha evolucionado con la incorporación de elementos indispensables, donde ya las Normas ISO plantean resultados obtenidos por las actividades que se propician al menos por el interés de dos personas para brindar el servicio a una de ellas.
El Sistema ABC surgió en empresas industriales[1], pero hoy en día son muchas las entidades de servicios que están implementando este costeo con la obtención de favorables beneficios.
Está claro que por el tipo de sector, en la empresas industriales las necesidades de medir los costos prevalecieron primero, por lo que ya tenían sistemas de costos, los cuales quedaron obsoletos por los cambios en los productos, clientes y procesos empresariales, arrojando distorsiones en la toma de decisiones.
Ambos tipos de empresas tienen como objetivo principal en sus estrategias el servicio al cliente, sin embargo hay características diferenciadoras entre ambas como se muestra en el gráfico siguiente:
Con frecuencia el output en una empresa de servicios tiene cierto grado de subjetividad, por ejemplo: calidad de servicio, relevancia de la información, o grado de satisfacción, pero al igual que en las empresas productivas los resultados son posibles por un cúmulo de actividades que se realizan, las cuales cuestan dinero. Por otro lado, generalmente coincide que el producto se consume en el momento en el que se produce, se actúa sobre el propio cliente al que se considera como “entrada” a transformar en producto con valor añadido al término del proceso de prestación de un servicio “salida”. Por tanto, el producto obtenido es el mismo, o sea, el cliente, al que se le ha aportado el valor añadido con una prestación de servicio determinada, a diferencia de las empresas productivas donde el input sufre determinadas transformaciones durante el ciclo de producción.
Sin embargo, es meritorio señalar que existen muchos procesos que tienen una secuencia de actividades de naturaleza intangible por lo que el cálculo de sus costos se hace más difícil. Otro aspecto es el sistema de control de las operaciones, que desde el punto de vista contable se hace más complejo por la diversidad de actividades, y a su vez, al no ser éstas comúnmente repetitivas, se hace engorroso establecer una serie de normas estándares para medir la gestión de las operaciones (por ejemplo, en un restaurante, dos solicitudes de un mismo tipo de plato, pero al brindar el servicio, puede variar sus cualidades de un cliente a otro).
Si se analizan los tipos de inventarios, no es posible tener existencias de trabajo realizado o servicios prestados acumulados en el sector servicio, inventario de elevado costo en el sector productivo.
Al realizar un análisis de la calidad, es más objetivo llevarlo a efecto en las empresas productivas desde el comienzo del proceso, pues en las empresas de servicios, en ocasiones, no es posible valorar la calidad hasta el momento mismo en que se realiza el servicio e incluso, las valoraciones suelen ser subjetivas debido a que las instalaciones pueden tener todas las condiciones previstas de infraestructura pero el comportamiento del Capital humano es un factor clave en la satisfacción de un usuario por el servicio prestado.
Sin embargo, las condiciones existentes en la mayoría de las empresas de servicios fueron diferentes, motivadas principalmente por la escasez de mercados de competencia que tenían poca demanda de información de costos de los productos, clientes y procesos, por lo que funcionaron durante décadas sin sistemas de costos (situación que no fue la misma desde el punto de vista de la contabilidad financiera), aunque sí tuvieron la necesidad de un control operativo, estableciendo los presupuestos (más bien rígidos) para el departamento o centro de responsabilidad, comparando los resultados reales con los presupuestados.
La mayoría de los sistemas tradicionales dedican gran parte de su esfuerzo a la valoración de existencias, situación esta que dada la intangibilidad (los servicios no pueden verse, probarse, sentirse, oírse u olerse antes de ser adquiridos); inseparabilidad (se producen y se consumen simultáneamente), variabilidad (su calidad depende del proveedor y de cuánto, dónde y cómo lo hace) y carácter perecedero del servicio (no pueden ser transportados, ni almacenados para usarlos o venderlos posteriormente), no son los más convenientes. Aunque el avance tecnológico produce cambios en el comportamiento de los elementos del costo, en este sector el impacto en la estructura del personal es diferente pues es la presencia humana un ente activo en los procesos, lo que provoca perfeccionar la gestión del personal y buscar sistemas más adecuados para el control de sus actividades, sobre todo porque el cliente paga y debe percibir la agregación de valor.
En este proceso se pone de evidencia el triángulo de servicios, el cual representa la relación que hay entre la estrategia, las personas, el sistema y los clientes en la organización, donde el cliente es el centro de todas las decisiones y acciones, debido a las características específicas del sector. El diseño del paquete de servicios establece la combinación más adecuada en base a las expectativas de los clientes de atributos tangibles e intangibles. Este paquete puede ser: único (personalización total, el cliente determina el cómo, qué y dónde del servicio); selectivo (considerable personalización: aunque varias partes del paquete del servicio están estandarizadas el cliente todavía puede elegir entre una gran variedad de opciones); restringido (personalización limitada, la mayor parte del paquete de servicio está estandarizado de tal forma que el cliente puede elegir entre pocas opciones) y genérico (escasa o nula personalización). Los tipos de atributos pueden ser de: recursos de apoyo (los recursos físicos necesarios), bienes del servicio (recursos físicos complementarios); servicios explícitos (características esenciales o intrínsecas del servicio) y servicios implícitos (características extrínsecas del servicio o beneficios psicológicos). Además el diseño del sistema de suministro permite elegir los elementos físicos y la fuerza de trabajo que se utilizan para producir el servicio, las formas en que los consumidores ven los atributos: un atributo sobrevalorado o un solo atributo con límites mínimos (se da importancia primordial a un atributo, mientras que los demás satisfagan por lo menos los mínimos requeridos) y el promedio balanceado de atributos, o sea se compensan.
En el transcurso de las dos últimas décadas, el entorno competitivo para la mayoría de las empresas de servicios se ha vuelto tan retador y exigente como para las empresas industriales, requiriendo información relevante para mejorar la calidad, eficiencia de las actividades que realizan para mejorar sus procesos y poseer más claridad del costo y la rentabilidad de sus productos, servicios y clientes.
Todo proceso productivo o de servicio consta de diferentes recursos. En un plano de análisis general pudieran clasificarse en fuerza de trabajo, medios de trabajo y objetos de trabajo. Otros autores particularizan o especifican más estos elementos generales, hasta detallarlos en las llamadas “7M”, términos definidos en lengua inglesa: material (materiales y materias primas); men (las fuerzas laborales o los hombres; machine (equipamiento); management (actividad de dirección o gerencia); money (financiamiento) y marketing (actividad de comercialización o mercadotecnia).
También, últimamente por su importancia, se trata la información como un recurso, planteándose ésta como el recurso más importante de un sistema productivo o de servicio, con la diferencia, que el recurso se agota, y la información se enriquece. La existencia de estos recursos por sí sólo no determina que pueda funcionar el sistema y brindar los resultados demandados por el medio.
Para el estudio de la organización de la producción y los servicios se parte de que la misma se expresa como el sistema de métodos, procedimientos y medidas a partir de la tecnología existente, para permitir la combinación racional y armónica de los elementos del proceso en tiempo y espacio, con el fin de mantener una relación con el entorno que la rodea y cumplir las tareas generadas por las exigencias de los clientes que actúan en el segmento de mercado, al cuál está dirigida o insertada la empresa para lograr un perfeccionamiento dirigido al sistema de forma integral.
La organización no debe limitarse al aspecto de la transformación, pues éste está estrechamente relacionado con la entrada de recursos y la salida de resultados, por lo que existe una relación del sistema con el medio en lo referente al aprovechamiento de lo necesario y, por tanto, se establecen vínculos con suministradores, de la misma forma que los resultados que brinda el sistema tienen una estrecha vinculación con los consumidores, y la relación con éstos no terminará con el acto de cobro-venta a un cliente en un segmento de mercado hasta la captación de este cliente como consumidor permanente de los productos ofertados por el sistema; con su consecuente servicio de postventa, incluyendo la retroalimentación necesaria para el perfeccionamiento del producto.
En general, según Kaplan y Cooper (1999)[2], las empresas de servicios son ideales para la aplicación de un sistema ABC, incluso más que las empresas industriales. En primer lugar, porque para desarrollar las actividades en el corto plazo se necesita tener un stock de los recursos que se requieren, no existiendo grandes fluctuaciones; virtualmente sus costos por lo general son indirectos y parecen ser fijos; tienen desde pocos materiales directos a ninguno en absoluto, y gran parte de su personal proporciona un soporte indirecto y no directo a los servicios y los clientes, no teniendo una referencia adecuada para la medición de estos costos.
El feedback operativo proporciona datos sobre los costos incurridos en cada una de sus unidades organizativas, así como otras medidas de la actuación como la calidad y los tiempos de respuestas. Por otra parte, el análisis del proceso de principio a fin desde una perspectiva ABC pone de relieve el costo de prestar servicios básicos a clientes, aspecto que no se obtiene con los sistemas detallados por partidas de costos que procesan únicamente la información a nivel de centro de responsabilidad y de costo.
La construcción de un modelo ABC es virtualmente idéntico para ambos tipos de empresas, pues necesitan vincular los costos de los recursos que suministran, con los ingresos obtenidos por los productos y clientes individuales que hacen uso de estos recursos.
Ripoll y Tamarit (1996)[3], han realizado una búsqueda y análisis en las revistas de mayor difusión en los países de habla inglesa sobre los artículos de ABC en el área anglosajona. El resultado en el área de investigaciones empíricas el número 8 representa a los servicios (telecomunicaciones, hospitales, servicios financieros, seguros, consultorías y generales)[4].
Para poner en práctica el ABC en las empresas de servicios se debe tomar al menos dos decisiones importantes:
· decidir si el sistema va a funcionar de forma independiente al resto de los sistemas que generan información en la empresa, o bien integrarse con ellos.
· decidir si desde el inicio se implica a todos los empleados en el sistema aunque el costo inicial de la inversión se aumente. Es válido tener en cuenta que esta decisión será importante estratégicamente para poder obtener información relevante, que permita formar una visión de su funcionamiento con el fin de utilizarla como soporte en el proceso de toma de decisiones, tanto a nivel global de la empresa, como al nivel que se desee.
La práctica ha demostrado que el conocimiento del costo de las actividades, procesos empresariales, productos y clientes, resulta imprescindible para las decisiones relacionadas con la gestión de servicios de productos y clientes (puede ser segmentos de mercado), la cadena de valor en la prestación de servicios al cliente, y la confección de los presupuestos operativos y financieros de la entidad. Estos factores son claves para el éxito del sector. Específicamente el objeto de estudio se enmarca dentro del sector del turismo en Cuba por lo que se analizarán algunas características del mismo en el próximo epígrafe.
