PLANIFICACIÓN
"El auditor deberá planificar su trabajo con el fin de identificar los objetivos de la auditoria a realizar y de determinar el método para alcanzarlos de forma económica, eficiente y eficaz".
La planificación de un trabajo de auditoria consiste en la elaboración de un plan global en función de los objetivos del mismo. La naturaleza y las características de la planificación varían según la naturaleza del organismo a auditar, del conocimiento de su actividad, de su entorno operativo, de la calidad del control interno y del tipo de auditoria a efectuar.
Las normas que desarrollan el principio de planificación contemplan, en consecuencia: la prioridad, los objetivos, el plan global, los programas, el calendario y la memoria de planificación.
Prioridad
El organismo auditor deberá dar prioridad absoluta a aquellas fiscalizaciones legalmente obligatorias, atender las peticiones parlamentarias y establecer un orden de prioridad para aquéllas que discrecionalmente le corresponda realizar.
Identificación de los objetivos
Se deben identificar claramente los objetivos de la auditoria, que vendrán determinados por el tipo de auditoria a realizar.
En el caso de auditorias de regularidad, los objetivos se dirigirán a obtener una razonable seguridad de que la información del ente auditado se presenta conforme a los principios contables que le son aplicables y de que cumple las disposiciones legales.
Cuando se trate de auditorias operativas, se deberá evaluar si los procedimientos del ente auditado garantizan que la gestión de los recursos se realiza con criterios de eficacia, eficiencia y economía.
Elaboración del plan global
El desarrollo del plan global deberá incluir:
a) La definición del tipo de auditoria a realizar.
b) La recopilación de información previa sobre:
* la normativa legal que regula al ente u objeto de la auditoria, desde su naturaleza jurídica y sus grados de responsabilidad hasta el conocimiento de sus objetivos y su desarrollo presupuestario, puesto que la función administrativa pública está fuertemente determinada por las disposiciones legales;
* el estudio de fiscalizaciones o informes anteriores, incluido el posible análisis de los papeles de trabajo correspondientes;
* el conocimiento de la estructura organizativa y funcional de la entidad;
* los procedimientos y principios contables que le son aplicables;
* el grado de fiabilidad del control interno, en cuanto que condiciona la mayor o menor profundidad de la auditoria a realizar.
c) La identificación de los sistemas operativos y contables a revisar.
d) Estimación de las áreas de riesgo, entendidas como tales aquéllas con posibles errores o irregularidades significativas, para las que deberán diseñarse pruebas específicas.
e) La selección del equipo de auditoria idóneo y la fijación del calendario de trabajo.
f) Completadas las anteriores etapas, será posible la fijación del alcance de la auditoria.
Programas de auditoria
El programa de auditoria es un documento que proporcione una relación de controles y procedimientos a seguir para efectuar la auditoria y preparar el informe. Deberá elaborarse un programa escrito para cada área en que se divida el trabajo a realizar.
En la elaboración de cada programa deberá tenerse en cuenta:
a) La asignación de tareas concretas a los componentes de cada equipo.
b) El desglose del programa en función de los objetivos marcados, habida cuenta de la evaluación previa del control interno y de los sistemas operativos del ente auditado.
c) La previsión de la colaboración que se espera del organismo auditado y la posible participación de expertos o auditores externos.
d) La revisión sucesiva del programa y, en su caso, su variación a medida que avanza el trabajo de auditoria.
Calendario de auditoria
* Se deberá estimar el tiempo necesario para realizar las distintas fases de la auditoria, a fin de asegurar el cumplimiento del calendario previsto.
* La estimación del tiempo debe incluir un desglose por categorías del personal del equipo auditor.
* La realización de la estimación del tiempo de trabajo es imprescindible, incluso aceptando la posibilidad de imprevistos que obliguen a rehacer las previsiones iniciales.
Memoria de la planificación
El contenido íntegro de la planificación deberá incluirse en una memoria, la cual deberá ser aprobada por el responsable de la auditoria antes de comenzar el resto del trabajo.
En el caso de producirse cambios importantes en el alcance del trabajo en las fases posteriores a la planificación, deberán incorporarse tales cambios en una memoria complementaria.
Seguimiento de la auditoria
El auditor deberá valorar las disposiciones adoptadas por el ente fiscalizado como consecuencia de las conclusiones y recomendaciones de informes anteriores, así como proveer la realización de comprobaciones posteriores sobre la auditoria planificada.
SUPERVISIÓN
"La supervisión del trabajo realizado por todos y cada uno de los miembros del equipo es esencial para asegurar el cumplimiento de los objetivos de la auditoria y el mantenimiento de la calidad del trabajo".
Las normas que desarrollan este principio se refieren al sujeto que en cada caso debe supervisar, al trabajo que debe ser supervisado y a los fines que se quieren lograr con la supervisión.
Sujeto supervisor
Los trabajos realizados por los ayudantes deberán ser supervisados por los miembros del equipo de auditoria de superior nivel, mientras que la supervisión final corresponde al responsable del trabajo global. Todos los miembros del equipo deberán conocer sus funciones y los objetivos que se persiguen en cada auditoria.
Objeto o alcance de la supervisión
La supervisión abarcará desde la planificación hasta la redacción del informe, pasando por la realización del trabajo de auditoria.
Fines de la supervisión
La supervisión debe comprobar los siguientes aspectos:
- el cumplimiento de las normas de auditoria;
- que se respeten los programas de trabajo aprobados y, en todo caso, que cualquier modificación de los mismos sea debidamente justificada y autorizada;
- que los papeles de trabajo soporten correctamente los comentarios, las conclusiones y las recomendaciones incluidos en el informe;
- que se cumplan los objetivos de la auditoria;
- que el informe incluya, de forma adecuada y clara, las conclusiones, opiniones y recomendaciones.
A su vez, las revisiones y supervisiones deberán estar documentadas en los papeles de trabajo.
CONTROL INTERNO
"El auditor, para determinar la naturaleza y la extensión de la auditoria a efectuar, deberá estudiar y valorar el control interno existente".
A estos efectos, el sistema de control interno comprende los métodos y los procedimientos establecidos por la dirección del organismo para garantizar razonablemente el logro de los objetivos específicos fijados.
La necesidad de valorar los procedimientos de control interno y los puntos sobre los que debe centrarse esta evaluación, varían según los objetivos de la auditoria.
Auditoria financiera
El examen recaerá sobre los dispositivos establecidos para proteger los activos y los recursos y asegurar que los apuntes contables se efectúen de forma adecuada.
Dicho examen implica asegurarse que el control interno supervisa correctamente los siguientes puntos:
- que las transacciones se ejecuten en los términos autorizados;
- que no existan funciones incompatibles desde el punto de vista del control contable;
- que las transacciones y su contabilización se efectúen en los plazos adecuados;
- que la contabilización de las transacciones se efectúe de acuerdo con los principios contables que les sean de aplicación.
Auditoria de cumplimiento de la legalidad
Se valorarán los métodos y procedimientos establecidos para ayudar a los gestores en el cumplimiento de las leyes y reglamentos.
Auditoria operativa
Se deberán valorar los sistemas y procedimientos establecidos que sirvan de apoyo para que el ente auditado realice sus actividades de forma eficaz, eficiente y económica. Para dicha valoración es importante asegurarse de que el control interno analiza:
- El plan de organización.
- Los procedimientos adoptados para al consecución de los objetivos.
- Que los recursos se utilicen conforme a las políticas previstas y no sean despilfarrados.
EVIDENCIA
"Para fundamentar sus opiniones y conclusiones, el auditor deberá obtener evidencia suficiente, pertinente y válida, mediante la realización y evaluación de las pruebas de auditoria que se consideren necesarias".
Los hechos, conclusiones y recomendaciones recogidos en una auditoria deberán basarse en pruebas. Según cual sea la fuente de su obtención, la evidencia puede obtenerse de pruebas materiales, documentales, testimoniales y analíticas.
- Las pruebas materiales se obtienen de la inspección o de la observación directa de las personas, de los activos tangibles y de los acontecimientos. Las pruebas materiales deberán documentarse en forma de memorandums, fotografías, gráficos, mapas o muestras reales.
- Las pruebas documentales consisten en informaciones materializadas en soportes tales como cartas, contratos, registros contables y facturas.
Pueden ser tanto informaciones producidas y mantenidas por terceros y en poder del organismo auditado, como informaciones producidas y mantenidas por éste último.
- Las pruebas testimoniales consisten en información obtenida de otras personas a través de las respuestas dadas a preguntas del auditor. Estas respuestas pueden suministrar información que no se poseía o corroborar pruebas ya obtenidas.
- Las evidencias testimoniales deberán ser refrendadas por otras evidencias, y ser evaluadas atendiendo el origen del testimonio.
- Las pruebas analíticas son estimaciones, comparaciones, razonamientos y análisis efectuados a partir de informaciones disponibles.
Las evidencias documentales y materiales tienen preferencia sobre las analíticas y testimoniales.
Dado que en pocas ocasiones se puede tener certeza absoluta sobre la validez de la información, el auditor, para tener una base razonable en que apoyar su dictamen o evaluación, precisa que la evidencia sea suficiente, pertinente y válida.
Evidencia suficiente
El término suficiente se refiere a la cuantificación de la evidencia obtenida. Es la presencia de un número suficiente de elementos de prueba convincentes, que permitan apoyar las constataciones y recomendaciones de los auditores.
La valoración de la suficiencia del número de elementos de prueba depende del juicio del auditor, que podrá utilizar métodos estadísticos para esta valoración.
Evidencia pertinente
El concepto de evidencia pertinente se refiere a su relevancia y razonabilidad. Consiste en la apreciación de la relación entre la evidencia y su uso. En este sentido, las informaciones utilizadas para probar o desaprobar un dato son pertinentes si tienen una relación lógica y sensible con ese dato, mientras que las informaciones que no posean tal característica, no deberán utilizarse como elementos de prueba.
Evidencia válida
Al hablar de validez de la evidencia, nos referimos a su autenticidad. Significa que los elementos de prueba deben ser fiables. Si existieran dudas acerca de la validez o fiabilidad de las pruebas, los auditores deberán obtener nuevas pruebas, o indicar el estado de cosas en su informe.
Hay una serie de presunciones que permiten juzgar la validez de los elementos de prueba, como las siguientes:
- los elementos de prueba obtenidos de una fuente independiente son más fiables que los obtenidos en el organismo auditado;
- los elementos de prueba recogidos en el marco de un buen sistema de control interno son más fiables que los recogidos en un sistema de control interno insatisfactorio;
- los elementos de prueba derivados de un examen, una observación, una estimación y una inspección física son más fiables que los obtenidos indirectamente;
- los documentos originales son más fiables que las copias;
- los testimonios obtenidos libremente tienen mayor credibilidad que los obtenidos bajo condiciones de compromiso.
Papeles de trabajo
Un último aspecto de las pruebas de auditoria se refiere a los papeles de trabajo y a la conservación de los mismos.
Los papeles de trabajo son documentos que contienen los elementos de prueba soportes de las constataciones, conclusiones y juicios del auditor. Incluyen el conjunto de las evidencias preparadas u obtenidas por el auditor durante la auditoria y son el nexo entre el trabajo de campo y el informe.
Las organizaciones de auditoria deberán establecer procedimientos que garanticen la protección y conservación de las hojas de trabajo durante el tiempo necesario.
Los papeles de trabajo, junto a la copia de toda la documentación utilizada en la planificación y a las conclusiones, constituirán el expediente de la auditoria, que deberá ser archivado.
REVISIÓN DEL CUMPLIMIENTO LEGAL
"Deberá revisarse el cumplimiento de las leyes y reglamentos aplicables".
El cumplimiento de las leyes y reglamentos es importante en la auditoria del sector público, puesto que tanto los organismos como los programas, las actividades y las funciones emanan de leyes y obedecen a principios y reglas más específicos que en el caso del sector privado.
Las normas derivadas del cumplimiento de la legalidad se refieren a la responsabilidad del organismo auditado, a la suficiencia del alcance de la revisión y a la posible detección de situaciones irregulares.
Cumplimiento de la legalidad y su control
La dirección del ente auditado es responsable de que su actuación se ajuste a las leyes y reglamentos aplicables. El control interno deberá supervisar la gestión del ente auditado con el fin de verificar el cumplimiento de la legalidad que le sea de aplicación.
Para una eficaz revisión del cumplimiento legal será necesario:
- Identificar las leyes y disposiciones legales que afecten al sistema económico-financiero del ente auditado y cuyo incumplimiento puede tener un impacto directo sobre la presentación o la realidad de los estados auditados.
- Evaluar la eficacia del control interno en el terreno de la legalidad.
Alcance suficiente
Al determinar la naturaleza, el calendario y la extensión de los controles y de los procedimientos de auditoria precisos para comprobar la conformidad a las leyes y a los reglamentos, el auditor deberá valorar el riesgo de una falta de conformidad a la legalidad que pueda tener un efecto importante sobre los resultados de la auditoria.
Igualmente, el auditor deberá valorar el riesgo de que el organismo no cumpla las leyes y reglamentos y el riesgo de que el sistema de control interno adoptado para el cumplimiento de esas leyes y reglamentos sea ineficaz o no permita detectar su posible incumplimiento.
En todo caso, se deberán planificar y efectuar pruebas del cumplimiento de la legalidad.
Detección de situaciones irregulares
El auditor deberá establecer controles y procedimientos de auditoria para tener una certeza razonable de detectar errores, las irregularidades y los actos ilegales que puedan repercutir de forma importante sobre los resultados de la auditoria.
El auditor deberá también tener en cuenta la posibilidad de situaciones ilegales que pueden tener efecto sobre los resultados de la auditoria.
